La loi du 21 décembre 2007 introduit dans la législation fiscale luxembourgeoise de nouvelles mesures destinées spécialement à accroître et améliorer l’investissement dans la recherche et le développement (1).

La loi modifiée du 4 décembre 1967 concernant l’impôt sur le revenu se voit ainsi ajouter un article 50bis instaurant une exonération partielle des revenus dégagés par certains droits de propriété intellectuelle à raison de 80% des revenus nets positifs réalisés.

Art.50bis :

(1) « Les revenus perçus à titre de rémunération pour l’usage ou la concession de l’usage d’un droit d’auteur sur des logiciels informatiques, d’un brevet, d’une marque de fabrique ou de commerce, d’un dessin ou d’un modèle, sont exonérés à hauteur de 80% de leur montant net positif. Est à considérer comme revenu net, le revenu brut diminué des dépenses en relation économique directe avec ce revenu, y compris l’amortissement annuel ainsi que, le cas échéant, une déduction opérée pour dépréciation. »

Est visé par ce premier alinéa, le traitement fiscal de la rémunération dégagée pour l’usage ou la concession de l’usage de certains droits de propriété intellectuelle. La définition des droits dont la rémunération peut être exonérée est restrictive : sont en effet exclus les droits d’auteurs, à l’exception de logiciels informatiques, les plans, les formules ou procédés secrets et les autres droits analogues, ainsi que les revenus de la location d’équipement industriel, commercial ou scientifique.

 
La nouvelle réglementation tend en effet à se focaliser sur les aspects de la propriété intellectuelle à caractère technologique ou industriel, ce qui explique l’exclusion des droits d’auteurs à l’exception de ceux relatifs à la création de logiciels informatiques.
Seul le revenu net positif est à exonérer à raison de 80%. Partant, un éventuel revenu net négatif reste entièrement déductible.
L’alinéa 4, numéro 2 soumet l’application de l’alinéa 1′ à la condition que le contribuable porte les dépenses, amortissements et déductions pour dépréciation en rapport avec le droit, à l’actif du bilan pour autant que pour un exercice donné ces frais n’ont pas pu être compensés par des revenus s’y rapportant, et ce dans le but d’éviter que le contribuable ne déduise intégralement les frais en rapport avec la constitution d’un droit et bénéficie de l’autre côté, d’une exemption de 80% du revenu brut.

(2) « Lorsqu’un contribuable a lui-même constitué un brevet et qui est utilisé dans le cadre de son activité, il a droit à une déduction correspondant à 80% du revenu net positif qu’il aurait réalisé s’il avait concédé l’usage de ce droit à un tiers. Est à considérer comme revenu net au sens du présent alinéa, la rémunération fictive diminuée des dépenses en relation économique directe avec ce revenu, y compris l’amortissement annuel, ainsi que le cas échéant une déduction opérée pour dépréciation.

La déduction est accordée à partir de la date de dépôt de la demande de brevet. En cas de refus de la demande, la déduction antérieurement opérée doit être ajoutée au bénéfice imposable de l’exercice d’exploitation au cours duquel le refus a été notifié au contribuable. »

Ce deuxième alinéa a trait à la constitution de droits de propriété intellectuelle à usage interne.

Le champ d’application est limité aux brevets qui, par leur publicité, doit permettre un contrôle plus aisé par l’administration.

Le contribuable qui utilise ainsi pour sa propre entreprise un brevet qu’il a constitué lui-même, obtient une déduction qui correspond à 80% du montant net positif du revenu qu’il aurait réalisé s’il avait mis ce brevet à la disposition d’un tiers. La mesure permet ainsi de ne pas léser les contribuables qui auraient constitué leur propriété intellectuelle et qui n’en percevrait aucun revenu.

A l’instar de l’alinéa l er, l’application de l’alinéa 2 est soumise à la condition ancrée dans l’alinéa 4, numéro 2.

(3) « La plus-value dégagée lors de la cession d’un droit d’auteur sur des logiciels informatiques, d’un brevet, d’une marque de fabrique ou de commerce, d’un dessin ou d’un modèle est exonérée à hauteur de 80%. Par dérogation à la phrase précédente, la plus-value est imposable à raison de la somme algébrique de 80% des revenus nets négatifs dégagés par ledit droit au cours de l’exercice de la cession ou des exercices antérieurs pour autant que ces revenus nets négatifs n’ont pas été compensés en vertu des dispositions de l’alinéa 4, numéro 2.

L’exonération prévus par la première phrase du présent alinéa est également refusée dans la mesure où le prix d’acquisition des droits mis en compte pour la détermination du revenu de cession a été réduit par le transfert d’une plus-value en vertu des articles 53 et 54.»

La première phrase de l’alinéa 3 énonce le principe général de l’exonération à 80% de la rémunération dégagée lors de la cession d’un droit d’auteur sur des logiciels informatiques, d’un brevet, d’une marque de fabrique ou de commerce, d’un dessin ou d’un modèle.

A l’instar des alinéas 1 et 2, l’application de l’alinéa 3 est soumise à la condition ancrée dans l’alinéa 4, numéro 2.

Par ailleurs, afin d’assurer qu’au moment de la cession d’un droit, le montant globalement exonéré ne soit pas supérieur à 80% du total des revenus dégagés par le droit, l’alinéa 3 prévoit que la plus-value réalisée est imposable à raison de la somme des revenus nets négatifs dégagés par ledit droit au cours de l’exercice de la cession, ou des exercices antérieurs pour autant que ces revenus nets négatifs n’ont pas été compensés en vertu des dispositions de l’alinéa 4, numéro 2.

Les articles 53 et 54 prévoient une neutralisation de certaines plus-values en permettant qu’elles soient réemployées sur un bien de remplacement ou une autre immobilisation. La dernière phrase de l’alinéa 3 vise à exclure du bénéfice de l’exonération les plus-values sur les droits acquis en réemploi en vertu de ces articles.

(4) « L’application des alinéas 1 à 3 du présent article est soumise aux conditions suivantes :
1. Le droit doit ‘avoir été constitué ou acquis après le 31 décembre 2007 ;
2. Les dépenses, amortissements et déductions pour dépréciation en rapport avec le droit sont à porter à l’actif du bilan du contribuable et à intégrer dans le résultat au titre du premier exercice pour lequel l’application des dispositions des alinéas susvisés entre en ligne de compte pour autant que pour un exercice donné ces frais ont dépassés les revenus en rapport avec ce même droit. »

Les conditions d’application des alinéas 1 à 3 visées par l’alinéa 4 sont à remplir simultanément.

(5) « L’application des alinéas 1 à 3 est soumise à la condition additionnelle que le droit n’ait pas été acquis d’une personne qui a la qualité de société associée. Une société est à considérer comme société associée au sens du présent alinéa
a. si elle détient une participation directe d’au moins 10% dans le capital de la société bénéficiaire du revenu, ou
b. si son capital est détenu directement à raison d’au moins 10% par la société bénéficiaire du revenu, ou
c. si son capital est détenu directement à raison d’au moins 10% par une troisième société er que celle-ci détient une participat
ion directe d’au moins 10% dans le capital de la société bénéficiaire du revenu. »

Afin d’éviter qu’au sein d’un groupe un même droit puisse bénéficier plus d’une fois des dispositions des alinéas 1 ou 3, l’alinéa 5 exclut expressément de leur champ d’application, les revenus générés par un droit acquis d’une société associée.
Une société est « une société associée » au sens de l’alinéa 5, dans les trois cas visés sous a, b, et c.

Reste à préciser que l’application des alinéas 1 à 3 n’est pas exclue si les revenus sont payés par une société associée sous condition bien entendu que le contribuable ait développé lui-même le droit de propriété intellectuelle, source de revenu, ou qu’il l’ait acquis d’une société qui n’est pas à considérer comme « société associée ».

(6) « Le contribuable peut recourir à toute méthode d’évaluation généralement utilisée pour l’évaluation des propriétés intellectuelles. Aux fins d’application de l’alinéa, la valeur estimée de réalisation du droit cédé doit être établie conformément à l’article 27, alinéa 2.

Les entreprises présentant les caractéristiques d’une micro, petite ou moyenne entreprises, peuvent cependant établir la valeur estimée de réalisation d’un droit décrit à l’alinéa 3 à 110% de la somme algébrique des dépenses qui ont diminué la base d’imposition du cédant pour l’exercice de la cession et pour les exercices antérieurs. Sont considérés au sens du présent alinéa comme micro, petite ou moyenne entreprises, les entreprises répondant aux critères établis par règlement grand-ducal ».

Ce dernier alinéa énonce les règles générales applicables à la détermination de la valeur estimée de réalisation de droits intellectuels. Le contribuable est admis à utiliser toute méthode généralement reconnue au niveau international pour l’évaluation des droits intellectuels. La preuve du caractère reconnu de la méthode retenue appartient au contribuable.

Afin d’éviter toutefois qu’une évaluation formelle d’un droit intellectuel puisse se révéler longue et coûteuse pour des entreprises du type P.M.E, l’alinéa 6 prévoit une méthode forfaitaire de calcul de la valeur qui devrait alléger le régime pour ces entreprises.

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1 Cf. Mémorial A n°234, p.3947.

THEISEN – SCHILTZ
& Associés
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Voir les  illustrations de l’application de l’article 50bis en cliquant sur le document PDF

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